Раздел 1: Общие принципы налогообложения криптовалюты
С точки зрения налогового законодательства США, криптовалюта и иные цифровые активы классифицируется как имущество. Notice 2014-21, A-1. Это означает, что к операциям с ней применяются те же правила, что и к другим формам имущества, таким как акции, недвижимость или интеллектуальная собственность.
Налогооблагаемой базой по подоходному налогу (income tax) является доход. Доход определяется по-разному, в зависимости от способа, которым криптовалюта приобретена. Существует два вида приобретения имущества: (А) посредством обмена и (В) безобменным путем.
А. Приобретение криптовалюты за деньги или посредством обмена на другое имущество
При продаже криптовалюты за денежные средства налогооблагаемый доход определяется как разница между:
-
стоимостью приобретения криптовалюты (также называемую «налоговый базис» имущества, балансовой стоимостью, tax basis) и
-
ценой реализации (amount realized) криптовалюты, под которой чаще всего понимается цена продажи.
Кодекс Внутренних Доходов США (IRC), §1001(a). Оба эти показателя определяются на момент совершения соответствующей транзакции – приобретения и продажи криптовалюты.
(а) Стоимость приобретения (tax basis). По устоявшемуся правилу стоимостью приобретения имущества (налоговый базис имущества, tax basis) – это сумма за которую имущество было формально приобретено, и включает как саму плату за имущество, так и комиссии и сборы, уплаченные в процессе заключения сделки. IRC §1012. При приобретении имущества за денежные средства презюмируется, что уплаченная стоимость является справедливой рыночной стоимостью(fair market price), которая и образует налоговый базис. К примеру, если за имущество изначально было заплачено за $100, стоимостью приобретения имущества (налоговый базис) будет равняться $100. Впоследствии, при продаже имущества, скажем, за $120 у налогоплательщика образуется налогооблагаемый доход в размере $20 как разница между ценой продажи (реализации) криптовалюты (amount realized) в $120 и стоимостью приобретения в $100.
Если же криптовалюта была приобретена налогоплательщиком не за денежные средства, а в обмен на имущество налогоплательщика, либо если налогоплательщик-покупатель выполнил продавцу работы или оказал услуги, то в качестве стоимости приобретения (налогового базиса) криптовалюты берется рыночная стоимость криптовалюты на дату обмена. Notice 2014-21, A-4.
Во всех случаях, когда речь идет о «справедливой рыночная стоимость» (fair market price) имущества, необходимо руководствоваться данными торгов на открытых биржевых площадках. Если криптовалюта приобретается за цену, существенно ниже средневзвешенной по рынку, то такая цена не может быть справедливой рыночной стоимостью, и для целей определения дохода и налогового базиса используется рыночная стоимость. В случае приобретения некатируемого имущества (для которого нет открытых торгов ни на одной бирже и не имеется опубликованной стоимости) – справедливая рыночная стоимость полученной криптовалюты равна справедливой рыночной стоимости имущества или услуг, обмениваемых на криптовалюту на момент совершения транзакции. Notice 2014-21, A-28.
Для целей налогообложения в США приобретение криптовалюты и транзакции с использованием криптовалюты должны быть отражены в долларах США. Поэтому налогоплательщики должны определить справедливую рыночную стоимость криптовалюты в долларах США на дату оплаты или получения. Если криптовалюта котируется на бирже и обменный курс устанавливается рыночным спросом и предложением, справедливая рыночная стоимость виртуальной валюты определяется путем конвертации криптовалюты в доллары США (или в другую реальную валюту, которая, в свою очередь, может быть конвертирована в доллары США) по обменному курсу разумным образом, который применяется последовательно.
(b) Цена реализации (amount realized). В качестве цены реализации (amount realized) криптовалюты берется вырученная за неё денежная сумма и рыночная стоимость имущества, переданного налогоплательщику помимо денег. IRC §1001(b). Если криптовалюта обменена налогоплательщиком на имущество, в качестве цены реализации берётся рыночная (а не балансовая) стоимость имущества на дату обмена. Philadelphia Park Amusement Co. v. United States. United States Court of Claims 126 F. Supp. 184 (1954).
Пример 1: налогоплательщик обменял имеющеюся у него криптовалюту на компьютерное оборудование. Изначально криптовалюта была приобретена за $10,000. Эта сумма будет налоговым базисом (стоимостью приобретения) криптовалюты. На дату обмена рыночная стоимость компьютерного оборудования составляет $12,000. Таким образом налогоплательщик реализовал доход в размере $2,000 как разница между стоимостью приобретения и ценой реализации. Ценой реализации будет именно рыночная стоимость полученного имущества, а не налоговый базис продавца на имущество.
Пример 2: допустим, изначально криптовалюта была приобретена налогоплательщиком не за денежные средства, а в обмен на автомобиль налогоплательщика. На момент обмена автомобиль имел рыночную стоимость $10,000 и балансовую стоимость в $5,000 (после серии амортизационных отчислений). В таком случае налоговый базис полученной в результате обмена налогоплательщиком криптовалюты составляет также $10,000, поскольку берется именно рыночная стоимость полученного имущества, а не его налоговый базис на момент отчуждения бывшим собственником. Если впоследствии налогоплательщик продаст данную криптовалюту за $12,000, то он реализует доход в размере $2,000 в качестве разницы между стоимостью приобретения криптовалюты и стоимостью её продажи.
Пример 3: допустим, изначально криптовалюта была приобретена налогоплательщиком не за денежные средства, а в обмен на услуги, оказанные налогоплательщиком продавцу криптовалюты. На момент оказания услуг они имели рыночную стоимость $5,000, рыночная стоимость криптовалюты на дату её продажи составляла $10,000. В таком случае налоговый базис полученной в результате обмена налогоплательщиком криптовалюты составляет $10,000, поскольку берется именно рыночная стоимость полученного имущества, а не его налоговый базис на момент отчуждения бывшим собственником. Налогоплательщик реализовал доход в размере $10,000, так как работы и услуги, оказанные самим покупателем, не имеют налогового базиса и не могут быть вычтены из цены реализации.
(c) Характер прибыли или убытков. Если цена реализации (продажи, amount realized) превышает стоимость приобретения (tax basis) криптовалюты, налогоплательщик имеет налогооблагаемую прибыль. Напротив, налогоплательщик несет убыток, если стоимость за которую криптовалюта приобретена (tax basis) превышает цену последующей продажи (реализации, amount realized).
Для налоговых целей крайне важно также понимать характер имущества. Имущество может быть капитальным активом (capital asset), и тогда прибыль либо убытки от сделки с активом будут капитальными, либо некапитальным (ordinary asset). В последнем случае прибыль/убытки будут обычными (ordinary losses).
Некапитальным имуществом являются (1) любые активы, которые приобретались для перепродажи (inventory)[1], (2) имущество, используемое в бизнесе налогоплательщика[2], (3) активы, созданные трудом налогоплательщика[3], (4) дебиторская задолженность за оказанные услуги или проданные товары[4], (5) федеральные облигаций государственного займа[5], (6) инструменты хеджирования[6], (7) расходные материалы[7].
Капитальным имуществом являются все активы, которые напрямую не относится к не капитальному. К примеру, к капитальному имуществу относится акции, личный дом, квартира, личный автотранспорт, мебель, предметы коллекционирования, компьютерная техника, используемая в личном хозяйстве.
Прибыль от продажи капитального имущества, которое находилось в собственники собственности налогоплательщика свыше одного года, облагается льготными ставками на прирост капитала (0%, 15%, 20%, 25%, 28%). Период владения начинается на следующий день после приобретения налогоплательщиком криптовалюты и заканчивается в день продажи или обмена криптовалюты.Льготные ставки могут применяться только налогоплательщиками-физическими лицами. В настоящее время налогоплательщики-корпорации уплачивают налоги по единой ставке 21%. Однако после распределения прибыли акционеры также обязаны платить налог на полученные дивиденды.
За рядом исключений, приводимых в IRC §1231, прибыль от продажи некапитального имущества и прибыль от продажи капитального имущества, находящегося в собственности менее одного года, облагается по стандартным ставкам подоходного налога (10%, 12%, 22%, 24%, 32%, 35%, 37%).
При определении периода владения имуществом в некоторых случаях можно присоединить период, когда имуществом владел правопредшественник налогоплательщика (к примеру, даритель по договору дарения или юридическое лицо до реорганизации).
Что касается убытков, то согласно IRC §1211(b) капитальные убытки (как долгосрочные, так и краткосрочные) могут быть использованы для уменьшения капитальной прибыли (как долгосрочной, так и краткосрочной). Некапитальные (обычные) убытки могут уменьшать любую прибыль (как капитальную, так и обычную). Не существует никаких ограничений на вычет обычных убытков.
[1] Речь идет о трех видах имущество: (1) товарные запасы, (2) товары в наличии и (3) имущество, находящееся в собственности для продажи. IRC§1221(a)(1).
[2] Это довольно широкая категория активов, предполагающие включающая землю, здания, амортизируемое оборудования и многие формы интеллектуальной собственности. IRC §1221(a)(1).
[3] В эту группу относится исключительные права на интеллектуальную собственность, которой обладает налогоплательщик либо которая была передана налогоплательщику в порядке, не требующем изменения скорректированной базы налогообложения (adjusted basis). IRC §1221(a)(3). Treas. Reg. §1.221-1(c)(1).
[4] IRC §1221(a)(4).
[5] IRC §1221(a)(5).
[6] IRC §1221(a)(7).
[7] IRC §1221(a)(8).
В. Приобретение криптовалюты безобменным путем
Майнинг. Доход от майнинга облагается налогом в год получения дохода. Доходом налогоплательщика и одновременно его налоговым базисом для добытой криптовалюты будет справедливая рыночная стоимость (fairmarket value) криптовалюты на дату её приобретения[1]. Notice 2014-21, A-8. Если известен более точный момент приобретения (точное время) и имеются открытые данные о котировочной стоимости криптоактива в это время, используется точное время приобретения криптоактива.
Пример 4: налогоплательщик приобрёл посредством майнинга криптовалюту, стоимость которой на момент приобретения составляла $100. Целью майнинга было создание актива для долгосрочного инвестирования. Через год налогоплательщик продал данную криптовалюта за $120. В результате продажи на плательщика реализовал долгосрочную прибыль $20, которая будет облагаться по пониженным ставкам на прирост капитала, так как налогоплательщик, осуществляя майнинг, преследовал долгосрочные инвестиционные цели. Если же налогоплательщик преследовал краткосрочные спекуляционные цели, и срок владения активом не превышает одного года, то в таком случае доход будет облагаться по обычным ставкам подоходного налога.
Дарение. По общему правилу подарки, сделанные в определённых лимитах[2], не облагаются налогом. В судебной практике «подарок» определяется как доходы от «беспристрастной и бескорыстной щедрости»[3].Commissioner v. Duberstein, 363 U.S. 278 (1960).
Налоговой базис (tax basis) криптовалюты, полученной в качестве подарка, различается в зависимости от того, получена ли прибыль или убыток при последующей продаже или подарка. Для целей определения того, есть ли у налогоплательщика прибыль, налоговой базис одаряемого равен налоговому базису дарителя плюс любой налог на дарение, уплаченный дарителем. Для целей определения того, есть ли у налогоплательщика убыток, налоговой базис одаряемого равен меньшей цифре: налогового базиса дарителя или справедливой рыночной стоимости криптовалюты на момент получения подарка. Если у налогоплательщика отсутствуют документы, подтверждающие базу дарителя, то налоговый базис равен нулю. IRC §§1014-1015.
Для определения статуса криптовалюты в качестве капитального либо обычного актива, период владения криптовалютой, полученной в подарок, включает время, в течение которого криптовалюта находилась во владении дарителя. Однако, если у налогоплательщика-одаряемого нет документов, подтверждающих период владения дарителем, то период владения начинается на следующий день после получения налогоплательщиком-одаряемым подарка.
Несмотря на то что отсутствует обязанность формализировать передачу подарков, во избежание возможных споров с IRS крайне рекомендуется составлять сопроводительное письмо дарителя, в котором указывается, что имущество безвозмездно передается в дар без каких-либо встречных требований.
[1] Q–8: Does a taxpayer who “mines” virtual currency (for example, uses computer resources to validate Bitcoin transactions and maintain the public Bitcoin transaction ledger) realize gross income upon receipt of the virtual currency resulting from those activities? A–8: Yes, when a taxpayer successfully “mines” virtual currency, the fair market value of the virtual currency as of the date of receipt is includible in gross income
[2] Граждане США и обладатели статуса домицилий освобождаются от налогов на первые $12,060,000 подарков полученных за свою жизнь. Иностранные лица, получившие подарки от источников в США облагаются налогом, если размер подарка превышает $60,000.IRC § 6018(a)(2); 2501(a)(1).
[3]“Proceeds from a "detached and disinterested generosity."
Раздел 2: Декларирование операций с криптовалютой
Доходы от операций с криптовалютой в США подлежат налогообложению, и налогоплательщик обязан включать их в свою налоговую декларацию. Как правило, криптобиржи и брокеры предоставляют своим клиентам налоговые отчеты о всех операциях клиента с криптовалютой, включая форму 1099-B (для резидентов США) или 1042-S (для нерезидентов США). Важно помнить, что даже если брокер налогоплательщика не выдал ему форму 1099-B (для резидентов США) или 1042-S (для нерезидентов США), налогоплательщик все равно обязан включить информацию о своих операциях с криптовалютой в свою налоговую декларацию. Отсутствие формы 1099-B или 1042-S не освобождает налогоплательщика от налоговых обязательств.
Какие формы использовать:
-
Для налоговых резидентов США: используется Форма 1040. В ней налогоплательщик указывает все свои доходы, включая доходы от продажи криптовалюты. Для более детального описания операций с капитальными активами (к которым относится и криптовалюта) используется Форма 8949, которая затем переносится в Форму 1040.
-
Для нерезидентов США: Если налогоплательщик не является налоговым резидентом США, то ему необходимо использовать Форму 1040-NR и приложение Форма 8949.
По общему правилу, налогоплательщик обязан уплачивать налоги на доходы от криптовалюты не позднее 15 апреля года, следующего за годом получения дохода. Однако если общий размер налоговой задолженности конкретный год превышает $1000, в таком случае плательщик обязан уплачивать квартальный платежи согласно приведённым ниже:
Период, охватываемый промежуточными платежами Срок уплаты
С 1 января по 31 марта 15 апреля
С 1 апреля по 31 мая 15 июня
С 1 июня по 31 августа 15 сентября
С 1 сентября по 31 декабря 15 января следующего года
Хранение документов. Общий срок давности привлечения к налоговой ответственности составляет три года. Однако, если сумма неуплаченных налогов и пеней превышает 25% от общей суммы налоговых обязательств за соответствующий год, то этот срок увеличивается до шести лет. В случае умышленного совершения налогового правонарушения, срок давности вообще не применяется, и налогоплательщик может быть привлечен к ответственности в любое время. Именно поэтому налогоплательщикам крайне важно сохранять все налоговые документы за предыдущие периоды, чтобы иметь возможность их предоставить при необходимости и избежать неприятных последствий.
Раздел 3: Вычет расходов при ведении криптобизнеса
Согласно общему правилу, налогооблагаемый доход от продажи криптовалюты определяется как разница между ценой реализации и первоначальной стоимостью приобретения (налоговым базисом, tax basis). Иными словами, прибыль равна разнице между ценой, по которой криптовалюта была продана, и ценой, по которой она была куплена. Например, если инвестор приобрел криптовалюту за $100 и продал ее за $120, то его налогооблагаемый доход составит $20. Однако, в отличие от профессиональных трейдеров, которые могут вычитать все относимые и необходимые расходы, обычные инвесторы не вправе уменьшать эту сумму на дополнительные расходы, связанные с владением и продажей криптовалюты, такие как затраты на электроэнергию или оборудование.
В соответствии с IRC § 162(а), допускается вычет всех обычных и необходимых расходов, уплаченных или понесенных в течение налогового года при ведении любой торговли или бизнеса (trade or business). Вычет расходов ограничен, если деятельность налогоплательщика не образует активной торговли или бизнеса.
Ни Кодекс внутренних доходов США, ни правила Казначейства не определяют термин «торговля или бизнес» (trade orbusiness). На уровне судебной практики было установлено, что если «деятельность осуществляется на постоянной основе, добросовестно и регулярно с целью получения дохода для средств к существованию, а не просто хобби», то это торговля или бизнес по смыслу IRC § 162(а). Commissioner v. Groetzinger, 480 U.S. 23 (1987). Вопрос о том, занимался ли налогоплательщик деятельностью в необходимом объёме и продемонстрировал ли он необходимые мотивы для получения прибыли, определяется путем изучения всех фактов в каждом конкретном случае. Higgins v. Commissioner, 312 U.S. 212, 217 (1941).
Согласно Treas. Reg. § 1.183-2(b), девять основных факторов должны быть приняты во внимание при определении того, осуществляется ли trade or business: (1) способ, которым налогоплательщик осуществляет деятельность; (2) квалификация налогоплательщика или его советников; (3) время и усилия, затраченные налогоплательщиком на осуществление деятельности; (4) ожидание того, что активы, используемые в деятельности, могут вырасти в цене; (5) успех налогоплательщика в осуществлении другой аналогичной или непохожей деятельности; (6) история доходов или убытков налогоплательщика в отношении деятельности; (7) сумма полученной случайной прибыли, если таковая имеется; (8) финансовое положение налогоплательщика; (9) элементы личного удовольствия или отдыха.
Вопрос является ли деятельность trade or business (либо это всего лишь хобби или инвестиционная деятельность), должен решаться не на основании какого-то одного фактора, а на основании всех фактов и обстоятельств. Engdahl v. Commissioner, 72 T.C. 659 (1979).
Когда деятельность налогоплательщика не доходит до уровня активной торговли или бизнеса (activetrade or business), она считается стартапом либо хобби. В этом случае существуют ограничения на вычет расходов, понесенных при осуществлении такой деятельности. IRC § 195 позволяет налогоплательщику принять решение о вычете до 5000 долларов США начальных расходов в год, в котором «начинается» активная торговля или бизнес, уменьшенных на сумму начальных расходов, превышающих 50000 долларов США. Оставшиеся начальные расходы амортизируются в течение не менее 180 месяцев с месяца, после того как бизнес становится active trade or business (активной торговлей или бизнесом). Расходы, которые не подлежат вычету в связи с какой-либо существующей коммерческой деятельностью в соответствии с IRC § 162(а), не подлежат амортизации в IRC § 195.
Проще говоря, если налогоплательщик не может вычесть расходы, пока он или она ведет активный бизнес (в соответствии с IRC § 162(а)), налогоплательщик не может амортизировать их в соответствии с IRC § 195 в качестве стартапа. Два основных ограничения IRC § 162 связаны с ограничением риска, который несет собственник бизнеса (IRC § 465), и правилом пассивного убытка (IRC § 469).
We minimize your taxes domestically and internationally...
Viacheslav S. Kutuzov
VIACHESLAV S. KUTUZOV
International and U.S. Taxation Expert, admitted to practice before the IRS (No.00144810-EA)
55 Broadway, 4th floor, New York, New York 10006
We apply international standards of confidentiality
ISO / IEC 27001 Information security management
